No regime de substituição tributária das operações subsequentes, também chamado de regime de substituição tributária para a frente, o STF no RE 593.849/MG fixou tese jurídica ao Tema 201 da sistemática de repercussão geral:
“É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.
A orientação jurisprudencial fixou o marco temporal para aplicação do entendimento fixado no aludido RE a partir da publicação da tese da decisão em meio oficial, isto é, 24.10.2016, data em que foi publicada no DJE a Ata de Julgamento contendo a ‘tese’ de repercussão geral fixada pela Corte.
O ministro Luís Roberto Barroso ressaltou que o Fisco tem a possibilidade de apurar a operação real, não devendo a presunção de valor feita antes ser considerada definitiva e sim provisória, por isso, possível a restituição dos valares pagos a mais pelo contribuinte.
Para ele, quando o regime foi introduzido pela EC 3/93, a lógica adotada foi de que no estágio em que se encontravam o sistema de administração e fiscalização tributária era inviável a apuração do valor real da venda. O ministro também afirmou que a via é de mão dupla, da mesma forma que o contribuinte pode ser ressarcido, também o Fisco pode cobrar a diferença se o valor presumido for menor do que o real.
Para os Estados aplicarem o entendimento do STF no RE 593.849/MG e adequar a ficção jurídica que ocorre quando do cálculo da base de cálculo de retenção do ICMS à realidade do processo econômico é necessário que através de lei ordinária alterem as suas legislações, de forma a evitar eventuais questionamentos sobre a legalidade da cobrança do valor recolhido a menor ou a restituição do imposto quando recolhido à maior, com fundamento no princípio da legalidade estrita, devendo-se observar duas hipóteses:
(1) quando a base de cálculo efetivamente praticada for superior àquela presumida, deverá ser recolhida a diferença entre estes valores; ou
(2) quando o preço praticado for inferior àquele presumido, será devida a restituição da diferença.
O Estado do Rio de Janeiro através da Lei nº 9.198/2021 passou aplicar o entendimento do STF no RE 593.849/MG.
A Lei nº 9.198, de 8 de março de 2021, publicada no DOERJ de 09/03/2021 acrescentou o art. 28-A à Lei n° 2657/96 e determina que o contribuinte substituído apure, a cada período de apuração, a somatória de todos os valores restituíveis, relativamente aos fatos geradores ocorridos com base de cálculo inferior à presumida, e também de todos os valores devidos, correspondentes aos fatos geradores em que a base de cálculo efetivamente realizada foi superior àquela presumida.
A diferença entre os valores restituíveis e os devidos resultará no valor a recolher ou a restituir naquele período de apuração.
A sistemática prevista no art. 1º desta Lei se aplica:
I- às antecipações de pagamento do fato gerador presumido realizadas após 24 de outubro de 2016; e
II -aos contribuintes que ajuizaram, até o dia 24 de outubro de 2016, ações judiciais com objeto especificamente coincidente com o do tema nº 201 do repertório de casos de repercussão geral do Supremo Tribunal Federal (“Restituição da diferença de ICMS pago a mais no regime de substituição tributária”), nos termos da modulação temporal fixada no Recurso Extraordinário nº 593.849/MG;
III – inclusive aos contribuintes optantes pelo Simples Nacional.
O detalhamento da lei será feito através de decreto no prazo de 90 dias, após sua publicação. Estas novas regras irão impactar os estabelecimentos dos contribuintes substituídos que vendam para consumidor final.
Posteriormente foi publicado no D.O.ERJ de 30.09.2021 o Decreto nº 47.781/2021 que alterou o Livro II do RICMS/RJ, aprovado pelo Decreto nº 27.427/00 e regulamenta a restituição ou complemento da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a maior ou a menor no regime de substituição tributária se a base de cálculo efetiva da operação for diferente da presumida, com efeitos a partir de 01.11.2021.
O Decreto nº 47.781/2021 altera o art. 19 do Livro II do RICMS/RJ trazendo a regra de cálculo mensal em que o contribuinte substituído que venda para consumidor final deve observar para saber se há complemento do ICMS para o Estado do Rio de Janeiro, devendo neste caso o imposto ser recolhido através de DARJ em separado e se a apuração resultar em ICMS a restituir, tendo em vista que os fatos geradores ocorridos foram com base de cálculo inferior à presumida, deverá ser efetivada mediante aproveitamento de crédito equivalente ao montante apurado, desde que haja comprovação de que o ICMS tenha sido efetivamente retido na integralidade pelo contribuinte substituto.
Para o contribuinte substituído saber se haverá ICMS complementar ou ICMS a restituir, a cada período de apuração do imposto, deverá considerar todas as operações com mercadorias entradas e saídas do estabelecimento no período que tenham sido submetidas ao regime de substituição tributária, devendo apurar o resultado da diferença do resultado do ICMS efetivamente devido caso a mercadoria estivesse no regime normal de tributação, obtido a partir do valor da operação de saída a consumidor final constante do documento fiscal multiplicado pela alíquota interna da mercadoria no período de apuração e o valor total do imposto informado nos documentos fiscais de entrada relativamente as mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária.
Para isto acontecer deverá ser observado os campos dentro do CST 60 e CSOSN 500 relativos a dados para cálculo da restituição ou complemento da ST, que foram introduzidos pela Nota Técnica 2016.002 e aguardar o Secretário de Estado de Fazenda do Estado do Rio de Janeiro editar os atos normativos necessários ao cumprimento do disposto no artigo 19 do Livro II do RICMS/RJ , alterado pelo Decreto nº 47.781/2021, onde provavelmente esclarecerá as regras de escrituração na EFD/ICMS, emissão de notas fiscais e como será a aplicação aos contribuintes optantes pelo Simples Nacional na condição de substituído, não obrigados à Escrituração Fiscal Digital (EFD ICMS/IPI).
Para fins do inciso I do art. 2º da Lei nº 9.198, de 8 de março de 2021, aplica-se o disposto no art. 19 do Livro II do RICMS, aprovado pelo Decreto nº 27.427, de 17 de novembro de 2000, às operações sujeitas ao regime de substituição tributária ocorridas a partir de 24 de outubro de 2016.
Esta nova regra vai impactar os contribuintes substituídos localizados no Estado do Rio de Janeiro que vendam mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária do ICMS para consumidor final dentro do Estado, pois terão que ter sistemas adequados para fazer o cálculo do valor a recolher ou a restituir desde 24 de outubro de 2016.
Por fim, o Estado do Rio de Janeiro ainda não internalizou o Convênio ICMS nº 67/19 que autoriza a instituir o Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária (“ROT-ST”), para segmentos varejistas, com dispensa de pagamento do imposto correspondente à complementação do ICMS retido por substituição tributária, nos casos em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior a base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária.
Ana Cristina Martins Pereira. A autora é advogada tributarista, especializada em defesa de autos de infração de ICMS, Pós-Graduada em Direito Tributário pela ESA – Escola Superior de Advocacia. Consultora jurídico/tributária. Sócia fundadora da MG Treinamentos. Ministrou cursos de ICMS na Escola fazendária do Estado do Rio de Janeiro. Palestrante do CRC-RJ e SESCON-RJ. Autora dos Livros: Regulamento do ICMS/RJ Anotado e Regulamento do ISS do Município do Rio de Janeiro Anotado e Desenvolvedora de conteúdos para o departamento fiscal das empresas.
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